Метод учета – это система инструментов для определения стоимости товара. Существуют различные способы. Выбор конкретного инструмента зависит от сложности и типа производства, продолжительности цикла изготовления, номенклатуры. Рассмотрим в статье позаказный метод и все его особенности.
Реализация позаказного метода
Позаказный метод является основным. На его основе разработаны все остальные способы учета. Подходит он для индивидуального и мелкосерийного изготовления. То есть производства, в рамках которого изготавливается единичная и уникальная продукция. Рассматриваемый метод актуален для цехов, когда на них выполняется ремонт.
Заказ на производство товаров выполняется производственным отделом. На основании сформированного распоряжения цеха приступают к работе. В распоряжении также указаны сроки изготовления. На основании заказа бухгалтерский отдел выполняет карточку аналитического учета. Затем заказу присваивается уникальный шифр. Он должен быть прописан в первичных бумагах, а также документах о сопутствующих работе затратах.
При позаказном способе объектом учета трат считается один заказ. Прямые траты будут зафиксированы в разделе отдельных статей по единицам товара. После того как первичка обработана, прямые траты разносятся по картам аналитического учета. Саму первичку необходимо хранить в папках. Для каждого заказа заводится своя папка.
Если объем первички большой, информация из бумаг группируется на накопительных ведомостях. Записи вносятся на основании ведомостей. После этого необходимо к .
Косвенные траты на себестоимость конкретных заказов относятся соответственно распределительной базе. Последняя устанавливается на основании состава себестоимости.
Когда заказ завершен, траты нужно суммировать. С помощью этого можно установить реальную производственную себестоимость продукции, которая была изготовлена. При завершении выполнения задачи производственные цеха получают уведомления о том, что работа над заказом окончена.
Основные особенности метода
Рассмотрим базовые характеристики позаказного метода:
- Отсутствует необходимость проводить калькулирование регулярно. Себестоимость определяется только по завершении работ по заказу. Ежемесячно ее вычислять не нужно.
- Актуальна условная оценка при частичном выпуске продукции в рамках заказа. Нужно учитывать, что такая оценка не отражает фактическую себестоимость.
Поиздельный метод – это подвид позаказного метода. Однако этот инструмент крайне редко используется в России. Он находит свое применение на субъектах с массовым производством, где некоторые единицы комплектуются из деталей. Это актуальная схема для таких областей, как автомобилестроение, производство мебели. Поиздельный метод предполагает ежемесячное калькулирование. Объектом учета считаются стабильные заказы на изделия. Реальная себестоимость устанавливается посредством деления учтенных трат на объем изготовленной продукции.
Позаказный метод актуален при наличии этих условий:
- Индивидуальное или мелкосерийное изготовление.
- Гетерогенное изготовление (то есть остановить его можно на любом этапе).
- Процесс производства и рабочий период аналогичны.
- Работа над заказом длится больше отчетного времени.
Позаказный метод обычно используется в рамках изготовления мебели.
Преимущества и недостатки
Позаказный метод отличается этими преимуществами:
- Этот инструмент позволяет сопоставить траты между заказами. На его основании можно составить рейтинг заказов по их рентабельности. Можно определить, какая работа предполагает наибольшие траты.
- Формирование базы для планирования трат.
- Возможность сбора данных для контроля расходов. Для этого нужно рассчитать уровень отклонений между оценочными и реальными значениями.
Однако у способа есть и недостатки:
- Необходимо поддерживать определенный уровень детализации.
- Иногда сопоставление заказов проводить не требуется. К примеру, это бессмысленно в период между исполнением заказа.
- Контроль трат возможен только при вспомогательном анализе первичных данных.
Позаказный метод будет оптимальным только в том случае, если он подбирался в соответствии с конкретными нуждами.
Наряд-заказ и прочие документы
Учет трат по каждому заказу проводится поэтапно. Первый шаг – открытие заказа. Под этим понимается заполнение бланка заказа или наряда на исполнение работы. Рассмотренные документы нужно хранить в бухгалтерском отделе.
Наряд-заказ может оформляться в различных формах. Как правило, в этом документе указывается эта информация:
- Разновидность заказа.
- Код заказа.
- Особенности заказа, описание планируемых работ.
- Продолжительность выполнения заказа.
- Месяц учета сопутствующих издержек.
После составления заказа-наряда нужно направить первичку. В частности, имеются в виду эти первичные документы:
- О тратах материала.
- О зарплате.
- О расходах от бракованных изделий.
- Об износе инструментов, которые использовались в рамках выполнения заказа.
В каждом из первичных документов нужно указать номер заказа. Рассмотрим особенности учета различных элементов:
- Материалы учитываются на основании норм на отпуск МТЦ. Последние могут выписываться или мастером по заказу, или отделом контроля.
- Отпущенные материалы будут оцениваться исходя из выбранной основы: ФИФО или средняя стоимость.
- Продолжительность исполнения заказа нужно учитывать в нарядах.
В форме регистрации деятельности работников нужно указывать сотрудника, место работы, ставку, сумму по операции, индивидуальный номер заказа.
Закупки и прочие прямые траты фиксируются в карточке учета трат. Размер закупок устанавливается на основании анализа счетов на купленные материалы. В форме регистрации нужно указать номер материала, дату, цех, наименование материала. Составитель документа должен его подписать.
Особенности бухучета
В бухгалтерии в рамках используемого метода нужно использовать эти регистры:
- Сводная ведомость трат ценностей.
- Ведомость распределения зарплат.
- Ведомость о движении полуфабрикатов, которые изготовлены в рамках производства.
- Ведомость НХП.
- Лицевой счет по заказу.
- Оборотная ведомость.
- Расчеты по хозяйственным тратам.
- Калькуляция себестоимости изделий.
Регистры нужно вести исходя из сведений первички, журналов-ордеров. Лицевой счет считается обобщающим. На нем собираются все траты субъекта по конкретному заказу. Оборотная ведомость формируется каждый месяц. Она нужна для контроля над верным распределением расходов по заказам.
Используемые проводки
В синтетическом учете необходимо выполнить эти проводки:
- ДТ20-А КТ10, 70, 69, 02, 76. Начисление производственных трат по конкретному заказу (назовем этот заказ А).
- ДТ20-Б КТ10, 70, 69, 02, 76. Начисление трат по заказу Б.
- ДТ20-А КТ25, 26. Списание на заказ А общепроизводственных и общехозяйственных трат.
- ДТ20-Б КТ25, 26. Списание на заказ Б общепроизводственных и общехозяйственных трат.
- ДТ90.2 КТ20-А. Завершение заказа А и его передача заказчику.
- ДТ43-Б КТ20-Б. Завершение заказа Б и его передача заказчику.
Если заказов будет больше, то и проводок по заказам будет больше.
Способ калькуляции – это совокупность и порядок расчетов затрат по калькуляционным объектам.
Существует следующие способы калькуляции:
Прямой расчет . Он заключается в определении затрат по калькуляционному объекту и делении их на число калькуляционных единиц по статьям себестоимости или элементам;
Суммирование затрат. Определение себестоимости калькуляционного объекта осуществляется путем суммированием затрат исследуемого периода. Например, этот способ применяется при позаказном методе калькулирования;
Исключение затрат. Он применяется для размежевания затрат на основную и побочную продукцию, получаемую в одном процессе, когда локализация соответствующих затрат в аналитическом учете невозможна;
Распределение затрат. Этот способ применяется при получении нескольких продуктов в ходе одного процесса;
Нормативный способ. Он представляет собой алгебраическое суммирование нормативной себестоимости с отклонениями от норм и их изменениям.
Метод учета затрат – совокупность приёмов документирования и отражения производственных затрат, обеспечивающих определение фактической себестоимостипродукции, а также отнесения издержек на единицу продукции.
Существует широкий спектр методов расчета себестоимости готовой продукции. Руководству организации важно четко представлять себе отличия между ними, а также понимать, как именно выбор того и иного метода отразится на финансовом результате деятельности организации.
Метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) выбирается организацией самостоятельно, так как зависит от разнообразных факторов: отраслевой принадлежности, размерам, применяемой технологии, ассортимента продукции, ее сложности, формы и характера организации производства.
В настоящее время наиболее распространены следующие методы учета и калькулирования фактической себестоимости продукции:
А) по объектам учета затрат:
Позаказный;
Попроцессный;
Попредельный;
Б) по оперативности учета и контроля затрат:
Учет фактической;
Учет нормативных затрат;
В) по полноте учета затрат:
Калькулирование полной себестоимости;
Калькулирование неполной себестоимости;
Г) по делению на операции и функции:
Пооперационное калькулирование по видам деятельности;
Калькулирование по последней операции;
Функционально-стоимостный анализ;
Д) по достижению целевой себестоимости:
Таргет-костинг;
Кайзен-костинг;
Е) комбинированный (с использованием элементов различных методов)
Пообъектные методы учета затрат и калькулирование себестоимости.
Позаказный метод учета затрат.
Позаказный метод учета за трат на производство и калькулирования себестоимости применяется в:
Индивидуальном производстве – изготовление редких видов продукции (блюминиг, прокатные станы, экскаваторы больших мощностей), неповторяющихся или редко повторяющихся экземпляров (изделия военно-промышленного комплекса, где преобладают механические процессы обработки);
Мелкосерийном производстве сложных изделий (самолеты, турбины, суда, тиражи полиграфических изделий). Серия – это небольшое количество одинаковых по конструкции издели1, запускаемых в производство одновременно или последовательно;
Непроизводственных организациях, осуществляющих выполнение научно-исследовательских, конструкторских, ремонтных работ;
Организациях, осуществляющих оказание аудиторских, консультационных и других видов услуг (точны й учет времени сотрудника и отнесение его конкретного клиента).
Объектом учета и калькулирования данного метода является отдельный производственный заказ, выдаваемый на установленное количество продукции (изделий), которое легко идентифицировать. Характеристики этой продукции и её качество могут быть точно определены.
Заказом может быть изделие, небольшие серии одинаковых изделий, партия, монтажные, экспериментальные или ремонтные работы, представляющие проекты, договор, программа. В случае изготовления крупного изделия с длительным процессом производства заказом является агрегат этого изделия или его части, представляющие собой законченные конструкции.
Сущность данного метода состоит в том, что все прямые затраты (материальные, на оплату труда, отчисления на социальные нужды) учитываются в разрезе установленных статей калькулирования по отдельным производственным заказам, выданным на заранее определенное количество изделий данного вида. Косвенные затраты учитываются по местам их возникновения и включают в себестоимость отдельных заказов в соответствии с установленной базой распределения.
База распределения- это технико-экономический показатель, который, с точки зрения руководства организации, наиболее точно увязывается общепроизводственные косвенные расходы с объектом готовой продукции.
Фактическая себестоимость изделий, изготовляемых по заказу, определяется после его выполнения:
В индивидуальных производствах – путем суммирования затрат по статьям калькуляции;
В мелкосерийном производстве – деление общей суммы затрат на количество изготовленных изделий получают фактическую себестоимость единицы продукции. При этом затраты цехов учитываются по отдельным заказам и статьям калькуляции, а затраты сырья, материалов, топлива и энергии – по отдельным группам. По изделиям, на которые не требуется составления развернутых отчетных калькуляций, учет затрат может осуществляться только по статьям расходов, без расшифровки материалов по группам.
На основании договоров с заказчиками заказы открывают в соответствующем структурном подразделении. Так же принимаются заявки от подразделений организации.
На этапе планирования производится координация работы всех подразделений, участвующих в выполнении заказа, определяются места возникновения затрат. Разработанный производственный график уточняет операции, выполняемые каждым подразделением.
На каждый знак открывают отдельный аналитический счет с указанием кода (шифра) заказа для учета затрат (порядковый номер заказа). Учёт прямых затрат по отдельному заказу ведется на основании первичных документов по расходу материалов, учету выработки, других прямых затрат с обязательным указанием кода (шифра) затрат.
Код заказа – произвольный индивидуальный номер для каждого заказа во внутреннем учёте организации.
Код затрат – произвольный индивидуальный номер, определенный для каждого вида затрат во внутреннем учёте организации.
В заказе обозначают изделие или работу, подлежащую выполнению, объём, сроки исполнения, исполнителей и плановую себестоимость. В целях обеспечения правильности отнесения затрат при позаказном методе рекомендуется организовать надлежащий контроль за правильной выпиской первичных документов в соответствии с нормативно-технической документацией.
Для отражения затрат, произведённых при выполнении заказа, используется карточка заказ, которая является основным учётным документом в условиях позаказного метода калькулирования себестоимости. Форма карточки заказа нормативно не установлена. Она зависит от возможности компании по сбору и учёту информации и от степени детализации затрат.
Карточка заказа - документ, составленный на бумажном или электронном носителе, в котором отражаются все затраты, связанные с данным заказом. Разрабатывается компанией в произвольной форме исходя из конкретных обстоятельств и необходимой степени детализации.
По мере прохождения заказа через производственный процесс на бланке карточки заказ накапливается информация о затратах.
В карточке заказа могут содержаться дополнительные сведения о продажных ценах, наименование покупателя и т.д.
Данные в карточку заказ вносятся на основании первичных документов: затраты материалов и сырья на основе требований или лимитно-заборных карт; затраты труда – на основе нарядов.
Таким образом, пока заказ не выполнен, сумма накопленных по нему затрат на конец отчетного периода составляет величину не завершенного производства по данному заказу на эту дату.
Отчетная калькуляция составляет после выполнения заказа, она не совпадает по времени с периодической отчётностью.Указанные затраты легко рассчитываются по каждому заказу.
Что касается косвенных расходов, то часто возникает проблема их своевременного подсчёта. Информация о косвенных расходах приходит с опозданием. Их распределение производится на основе предварительно рассчитанных коэффициентов, которые определяются отношением общей суммы косвенных расходов к базам распределения затрат (например, машино-час, человеко-час, тарифная ставка):
Где К – коэффициент косвенных расходов;
Р – общая сумма производственных косвенных расходов;
З – база распределения затрат.
Коэффициент косвенных расходов рассчитывается исходя из данных прошлых периодов. На практике трудно правильно выполнить и точно расчёт. В связи с этим сумма косвенных расходов, отнесённых в течение отчётного периода на завершенное производство, будет отличаться от фактических косвенных расходов. При этом могут возникать суммы недораспределения и перераспределения этих расходов, которые могут относиться на затраты двумя способами:
Вся сумма отклонения относится на себестоимость проданных товаров – на счет №себестоимость реализованной продукции». Если фактические косвенные расходы больше плановых, то общая себестоимость всех проданных товаров корректируется в сторону увеличения и наоборот. Себестоимость индивидуальных заказов при этом не изменяется;
Вся сумма отклонения распределяется пропорционально между остатками на счёт «основное производство», «Готовая продукция» и «Себестоимость реализованной продукции». При этом отклонение распределяется по индивидуальным заказам.
При сдаче заказчику частично выполненного заказа его оценивают по плановой себестоимости данного заказа или по фактической себестоимости ранее выполненных заказов с учетом изменений в их конструкциях, технологии, условиях производства. Допускается условность оценки частичного выпуска заказа и незавершенного производства.Выполненные заказы оформляются документами на приемку производственной продукции или выполненных работ – актами, ведомостями и т.д.
Завершающим этапом применения позаказного метода является составление отчёта о себестоимости заказа. В отчете реальные затраты по каждой статье калькуляции сравнивают с плановыми, выявляют отклонения по ним, устанавливают причины и инициаторов отклонений для принятия решений по снижению себестоимости продукции, работ или услуг при выполнении следующих заказов.
Указанный отчёт позволяет проанализировать состав затрат, сформировавших себестоимость заказа, оценить расходы, производственные подразделениями при его выполнении, а также сравнить производство различных и управленческий контроль за прямыми затратами – это изделий (заказов).
Управленческий контроль за прямыми затратами – это главная задача использования позаказного метода учета затрат.
Внедрение основных элементов нормативного метода учёта затрат по всем операциям и работам, выполняемым при освоении заказов, помогает в решении этой задачи.
Анализ затрат по каждому из выполненных заказов позволяет выявить рентабельные заказы, определить цены продаж на будущее.
Применение позаказного метода дает возможность сравнить затраты по одному и тому же изделию (заказу), произведенные в разное время.
Однако позаказный метод требует детализации данных. А это связано с определенными процедурами по сбору и обработке информации. Поэтому применение данного метода является достаточно трудоёмким.
Попередельный метод учета затрат.
Методом попередельного учёта затрат применяют в:
Производствах с комплексным использованием сырья – изготавливаемую продукцию различных сортов и наименований переводят в условный сорт с помощью системы коэффициентов. При изготовлении из одного вида сырья нескольких продуктов выделяют основной продукт. Остальные считают попутными, их оценивают по установленным ценам. Стоимость попутной продукции вычитают из общей суммы затрат на производство, оставшиеся затраты относят на себестоимость основного продукта;
Отраслях промышленности с массовым и крупносерийном производством, у которых;
Исходные сырье и материалы проходят нескольких фаз обработки;
Преобладает однородная по основному материалу и характеру обработки массовая продукция;
Последовательная обработка промышленного и сельскохозяйственного сырья в законченный готовый продукт осуществляется на основе химических, физических, биологических и термических процессов.
Это предприятия химической, металлургической отрасли промышленности, а также лесной, легкой, текстильной, деревообрабатывающей, целлюлозно-бумажной, лесохимической, кожевенной и пищевой промышленности.
Особенностью таких производств служат последовательные стадии, которые получили название переделов.
Пределе – совокупность технологических операций, которые завершаются выработкой полуфабриката или готового продукта.
Объектом учёта затрат в таких производствах служит каждый самостоятельный переделов.
Количество переделов определяют на основе технологического процесса, а также исходя из особенностей планирования, учета и калькуляции себестоимости продукции передела и оценки незавершенного производства.
Чем больше переделов производства, тем сложнее организовать калькуляционный учёт себестоимости продукции попередельным методом.
Сущность попередельного метода заключается в том, что прямые затраты отражаются в текущем учете не по видам продукции, а по переделам. Даже если в одном переделе можно получить продукцию разных видов. Учёт затрат передела осуществляется по статьям затрат.
Косвенные затраты производства формируются по переделам и структурным подразделениям организации.
К счёту 20 «Основное производство» организуется аналитический учёт по каждому переделу. Обобщение затрат по переделам осуществляется безотносительно к отдельным заказам, то есть по переделу в целом. Списание затрат осуществляется за календарный период. При этом существенные остатки незавершенного производства оставляются на конец отчетного периода.
В производствах, в которых продукция изготавливается из одного или однородного исходного сырья, составляются калькуляции себестоимости отдельных видов или групп продукции. В этом случае объектом калькулирования является вид или группа продукции каждого передела производства.
Если расходы учитываются по переделу в целом, то себестоимость отдельных видов продукции, включенных в калькуляционную группу, определяется с помощью различных экономически обоснованных методов.
При попередельном методе затраты на производства за весь цикл производства, начиная с подготовки и обработки исходного сырья и до выпуска конечного продукта, учитывается и калькулируется в каждом переделе, включая, как правило, себестоимость полуфабрикатов, изготовленных в предыдущем цехе. В связи с этим себестоимость продукции каждого последующего цеха слагается из производственных им затрат и себестоимости полуфабрикатов, полученных из смежных цехов.
Особенности метода:
Используется в материалоёмких производствах (применяются балансы исходного сырья, расчеты выхода из каждого передела готовой продукции или полуфабрикатов, брака и отходов);
Полуфабрикаты, полученные в одном переделе, служат исходным материалом в следующем переделе (полуфабрикаты передаются из передела в передел по фактической себестоимости);
Учёт затрат производства организуется по технологическим переделам, что позволяет определять себестоимость полуфабрикатов и организовать управленческий учет по местам возникновения затрат производства и центрам ответственности;
Затраты производства формируются и учитываются по агрегатам, по видам или группам однородной продукции;
Остатки незавершенного производства на конец отчетного периода выявляются на основе инвентаризации соответствующего передела;
Себестоимость каждого вида готовой продукции калькулируется комбинированным или одним из расчетно-распределительных способов.
Различают два варианта организации сводного учёта производственных затрат при попередельном методе: бесполуфабрикатный и полуфабрикатный.
Сводный учет производственных затрат – это система обобщения издержек производства для распределения понесенных организацией затрат между готовой продукцией и незавершенным производством по статьям расхода в разрезе цехов основного и вспомогательного производства, видам продукции в целом по организации.
Цель сводного учета – подготовка информации для определения себестоимости отдельных видов готовой продукции, всей выпущенной продукции и незавершенного производства.
Применение бесполуфабрикатного или полуфабрикатного варианта сводного учета затрат зависит от необходимости определения себестоимости некоторых полуфабрикатов, если они будут реализованы на сторону.
При бесполуфабрикатном варианте движение полуфабрикатов регистрируется в оперативном учете в натуральном выражении и в бухгалтерских записях не отражается. Себестоимость полуфабрикатов после каждого передела не определяется. Затраты на изготовление полуфабрикатов учитываются по цехам в разрезе статей расходов. Добавленные затраты отражаются по каждому переделу в отдельности, а стоимость исходного сырья включает в себестоимость продукции только в первом переделе. Себестоимость единицы готовой продукции формируется путём суммирования затрат цехов (переделов) с учетом доли их участия в процессе изготовления. Объектом калькулирования себестоимости является готовая продукция в целом.
Преимущества:
Простота, небольшая трудоёмкость метода;
Отсутствуют условные расчеты, расшифровывающие затраты предыдущих пределов.
Недостатки:
Не позволяет определить себестоимость полуфабриката при передаче из одного передела в другой (когда они реализуются на сторону).
При полуфабрикатном варианте попередельного метода учета затрат на производства и калькулирование себестоимости продукции движение полуфабрикатов между производственными подразделениями организации оформляется в бухгалтерском учёте и исчисляется себестоимость полуфабрикатов. При полуфабрикатном варианте попередельного метода продукты отдельного передела (полуфабрикаты), а также готовая продукция, выпускаемая по завершении технологического процесса в целом, являются объектами не только учёта затрат на производство, но и калькулирования себестоимости.
Полуфабрикатный вариант попередельного метода учета затрат применяют организации, реализующие продукцию отдельных переделов на сторону.
В организациях, применяющих полуфабрикатный вариант учёта, себестоимость готовой продукции складывается из себестоимости полуфабрикатов предшествующих стадий обработки и затрат последнего передела, результатом которого является готовая продукция.
При данном варианте используется счёт 21 «Полуфабрикаты собственного производства».
Калькуляция также должна иметь комплексную статью «Полуфабрикаты собственного производства», которая в последующем расшифровывается и детализируется.
Передача полуфабрикатов собственного производства ищ одного цеха в другой может отражаться на синтетических счетах по фактической себестоимости, а в текущем учете – по нормативной себестоимости с последующим доведением её фактической.
Преимущества:
Наличие информации о себестоимости полуфабрикатов на выходе из каждого передела;
Позволяет учитывать остатки незавершенного производства в местах его нахождения;
Контролируется движение полуфабрикатов.
Недостаток:
Высокая трудоёмкость метода.
Попередельный метод комбинируют с нормативным методом с целью выявления отклонений фактических затрат от текущих норм и учёта изменений этих норм. При этом в первичной документации и управленческой отчётности фактический расход сырья, материалов, энергии и др. сопоставляется с нормативным. Использование элементов нормативного метода позволяет ежедневно осуществлять контроль за затратами на производство, вскрывать причины отклонений от норм, выявлять резервы снижения себестоимости продукции.
— один из достаточно часто используемых способов формирования данных о себестоимости производства. Рассмотрим, что его отличает.
Что такое позаказный метод и где он применяется
Позаказный метод учета затрат и калькулирования себестоимости состоит в том, что сбор затрат на производство на бухгалтерских счетах их учета осуществляется применительно к учетным единицам, называемым заказами. Заказ может быть открыт:
- на единицу производства (вид работ, услуг), в т. ч. такой единицей может быть составная часть единого большого объекта;
- на несколько идентичных единиц производства (партию).
Исходя из специфики организации такого учета, его применяют для калькулирования себестоимости либо отдельных хорошо идентифицируемых объектов (например, в машиностроении, в строительстве, в НИОКР, при ремонтных работах), либо небольших партий продукции, состоящих из вполне определенного количества итоговых экземпляров (например, в типографиях, в мебельном производстве).
Предприятие самостоятельно разрабатывает для себя принципы, согласно которым открываются заказы, и ведет перечень этих заказов. Началу работ по заказу, как правило, предшествует составление сметы (плановой калькуляции) на работы по нему, позволяющей определить:
- перечень и объем необходимых материальных затрат;
- состав нужных видов работ и объем трудозатрат по ним;
- общую сумму затрат с учетом накладных расходов;
- продажную стоимость заказа или единицы, входящей в него.
Позаказный метод отличает детальность учета и довольно высокая трудоемкость, поскольку недостаточно просто довести перечень заказов до ответственных исполнителей каждого из подразделений. Должна быть налажена четкая схема работы с первичными документами, обеспечивающая правильную привязку прямых затрат, возникающих в подразделениях, к определенному заказу. На бухгалтерию дополнительно ложится проверка соответствия реально понесенных прямых затрат предварительной их калькуляции во избежание отнесения на заказ лишних расходов.
Заказ может выполняться в течение достаточно длительного времени, и если он оказывается незавершенным на конец очередного месяца, его показывают в составе незавершенного производства. Как и любые учетные единицы, заказы в незавершенном производстве подлежат инвентаризации, периодичность которой в зависимости от типа производства может быть разной. Обязательна инвентаризация перед годовой отчетностью (п. 27 ПБУ о бухучете и бухотчетности, утвержденного приказом Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н).
Формирование прямых затрат на заказ
Прямые затраты на заказ могут формироваться на счетах:
- 20 (основное производство) — всегда;
- 23 (вспомогательное производство) — по мере необходимости;
- 29 (обслуживающее производство) — довольно редко.
Причем в рамках одного и того же заказа прямые затраты могут возникать в разных подразделениях (например, вспомогательное производство выполняет работы по изготовлению или ремонту какого-либо оборудования, входящего составной частью в основной заказ). Поскольку итоговый результат себестоимости заказа должен быть создан на вполне определенном счете учета затрат, отвечающем назначению выпускаемой продукции, необходимо предусмотреть схему взаимодействия между подразделениями. В эту схему могут входить:
- Разработка наряду с перечнем заказов основного производства собственного перечня заказов для вспомогательного или обслуживающего производства. Необходимость в этом возникнет не только в ситуации, когда вспомогательное или обслуживающее производство самостоятельно выполняет заказы, реализуемые на сторону, но и тогда, когда услуги этого производства одновременно предназначаются для основного заказа, для нужд цеха или организации в целом, т. е. требуют раздельного учета.
- Формирование системы внутренних заказов, когда один из цехов (основной) дает заказ на выполнение работы по основному заказу другому цеху (другому основному или вспомогательному) и принимает от него эти работы. Движение в обе стороны (заказ и приемка выполненной работы) должны оформляться документально. Формы документов предприятию придется разработать самостоятельно.
Таким образом, прямые затраты по конкретному заказу будут калькулироваться в разрезе:
- мест возникновения (производств, цехов, участков);
- видов расходов (статей и элементов затрат).
В состав прямых затрат по заказу входят те из них, которые могут быть непосредственно отнесены именно на этот заказ. В их числе, как правило, присутствуют материальные затраты (сырье, комплектующие, вспомогательные материалы), расходы на оплату труда лиц, непосредственно выполнявших работы по созданию (ремонту) объекта, и начисления на оплату труда этих лиц. Кроме того, прямо на конкретный заказ, если это возможно учесть непосредственно по отношению к нему, могут быть отнесены:
- работы (услуги) производственного характера, выполненные своими подразделениями или сторонними исполнителями;
- амортизация используемых основных средств;
- расход энергоносителей, воды;
- затраты на аренду оборудования.
Сбор и распределение косвенных затрат
К косвенным относят 2 вида расходов:
- Непосредственно связанные с производством общепроизводственные, учитываемые на счете 25, которые собирают раздельно по каждому производственному подразделению и в конце месяца распределяют на заказы, выполняемые этим подразделением, включая их, таким образом, в себестоимость каждого заказа (План счетов бухучета, утвержденный приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н). База распределения выбирается предприятием самостоятельно. Ею может стать зарплата основного производственного персонала, основные расходы материального характера или общая сумма прямых затрат.
- Общехозяйственные, связанные с организацией работы предприятия в целом, но не относящиеся напрямую к производству. Несмотря на то что сбор таких расходов осуществляется раздельно по каждому из подразделений общехозяйственного назначения, дальнейшая работа с их общей суммой, сформированной за месяц, ведется в целом. Эта сумма в конце каждого месяца может быть учтена одним из двух путей (План счетов бухучета):
- распределена между заказами аналогично расходам, собранным на счете 25, и, соответственно, так же, как и эти расходы, включена в себестоимость каждого из заказов, при этом на конечном счете учета затрат по заказу будет формироваться так называемая полная себестоимость заказа;
- списана непосредственно на финрезультат, формируемый на счете 90, т. е. учтена путем применения метода «директ-костинг», при этом на конечном счете учета затрат по заказу будет формироваться неполная себестоимость заказа.
Выбор способа учета общехозяйственных расходов и базы распределения косвенных расходов (только общепроизводственных или обоих их видов) необходимо закрепить в учетной политике. При наличии отраслевых рекомендаций предпочтение следует отдать способу учета косвенных расходов, содержащемуся в этих рекомендациях.
Таким образом, не завершенное на конец месяца производство по каждому из заказов будет сформировано по фактической себестоимости (как того и требует п. 64 ПБУ о бухучете и бухотчетности). И себестоимость эта в зависимости от способа учета расходов, собираемых на счете 26, окажется полной или неполной. Формирование неполной себестоимости не служит препятствием для оценки полной себестоимости заказа, поскольку объем общехозяйственных расходов считается условно постоянным и может быть учтен в себестоимости конкретного заказа достаточно простым расчетом.
Состав косвенных расходов, формируемых на обоих счетах, в целом сходен, хотя и имеет свою специфику в зависимости от подразделения. Как правило, в них отражаются расходы:
- по оплате труда руководства и иного общего для подразделения персонала, а также начислениям на эту оплату труда;
- по амортизации основных средств и НМА, имеющихся в подразделении;
- по необходимому материальному обеспечению (инструменты, канц- и хозтовары)
- по содержанию имущества (техобслуживание, ремонт, запчасти, расходные материалы);
- по оформлению разрешительной документации, лицензированию, сертификации;
- по обеспечению энергоресурсами, водой;
- по обучению персонала;
- по информационным и консультационным услугам;
- по охране труда.
Оценка себестоимости единицы, входящей в заказ
По завершении работы по заказу отнести на него какие-либо затраты уже нельзя. Продукцию, сдаваемую на склад до наступления того момента, когда можно будет рассчитать ее реальную себестоимость (до завершения очередного месяца), оценивают по плановой себестоимости, которая корректируется до фактической по окончании месяца.
Если заказ открывался на одну учетную единицу, то ее фактическая себестоимость будет равна общей сумме собранных за время работ с заказом затрат. Когда заказ соответствует партии, состоящей из нескольких идентичных единиц, себестоимость каждой единицы определяется делением общей суммы собранных затрат на количество созданных единиц.
Сравнение фактической калькуляции с плановой, составлявшейся до начала работ по заказу, позволяет выявить причины отклонений их друг от друга и способствует принятию решений по снижению себестоимости.
Итоги
Позаказный учет затрат применяется, когда речь идет о производстве либо отдельных достаточно крупных объектов, либо партий одинаковой продукции. Прямые затраты, относимые на заказы, должны хорошо идентифицироваться. Косвенные общепроизводственные расходы распределяются по заказам в пропорции к выбранной базе. Общехозяйственные расходы могут либо распределяться аналогично общепроизводственным, либо не участвовать в определении себестоимости заказа.
Позаказный метод учета себестоимости - один из основных методов исчисления себестоимости на предприятиях, где производственные расходы учитываются по отдельным или по специальным заказам, в промышленности он применяется, как правило, на предприятиях с мелкосерийным и индивидуальным типом организации производства, в военно-промышленных комплексах, предприятиях тяжелого машиностроения. Этот метод используется также в строительстве, сфере обслуживания, бюджетных организациях, в научно-исследовательских институтах, учреждениях здравоохранения, типографиях, издательствах, рекламных и аудиторских и любых других организациях, работающих на заказ и предоставляющих услуги в соответствии с требованиями покупателей. Индивидуальное, или единичное производство - это форма организации производства, при которой различные виды продукции изготавливаются в одном или нескольких экземплярах. В индивидуальном производстве используется широкая номенклатура материалов, универсальные технологии. Единичному типу производства присущи следующие особенности:
1) большое разнообразие изготавливаемой продукции, значительная часть которой не повторяется и выпускается в небольших количествах по отдельным заказам;
2) технологическая специализация рабочих и невозможность постоянного закрепления определенных операций и деталей за рабочими местами;
3) применение, как правило, универсального оборудования и приспособлений;
4) относительно большой удельный вес ручных сборочных и доводочных операций;
5) преобладание среди рабочих универсалов высокой квалификации;
6) унифицированные детали, узлы и нормализованные детали изготавливаются по размеру, а не по принадлежности к определенной машине, станку .
Позаказный метод предполагает рассмотрение каждого заказа в качестве отдельной учетной единицы, для которой рассчитываются прямые материальные и трудовые затраты, а также накладные расходы. На предприятии ведется один счет "Основное (незавершенное) производство", который детализируется карточками заказов, в которых и собираются затраты по всем подразделениям на выполнение конкретного заказа. Данная форма является весьма важной для позаказной системы и применяется как для целей калькулирования себестоимости заказа, используемой для составления финансовой отчетности, так и для целей контроля.
Карточки регистрации затрат по заказу могут отличаться по форме, содержанию и структуре, однако, во всех присутствуют основные показатели. В карточке содержится номер заказа, разрешение на проведение работ и их описание, определяется временной промежуток, необходимый для выполнения заказа, а также указывается количество единиц продукции, которое нужно произвести. Во многих случаях в карточку производственного заказа могут включаться дополнительные сведения, такие, как продажные цены, наименование покупателя, условия транспортировки и т.п., а также итоговые данные по затратам. На предприятии могут одновременно выполняться несколько заказов. Каждой карточке регистрации затрат по заказу присваивается номер, который указывается также в требовании на отпуск материалов и в рабочем талоне с тем, чтобы упростить процедуру идентификации прямых материальных и трудовых затрат. Сведения, содержащиеся в формах по учету использованных материалов и учету затраченного труда, регулярно обобщаются и включаются в карточку регистрации затрат по заказу.
Таким образом, в карточке отражаются все понесенные на выполнение конкретного заказа затраты, включая отнесенные на него накладные расходы. Очевидно, что степень детализации информации, необходимой для обеспечения заказа, варьируется в зависимости от условий конкретного контракта или требований предприятия. Однако в любом случае общая сумма затрат, зарегистрированная в карточках заказов на конец отчетного периода, будет равна остатку по счету "Незавершенное производство" на указанную дату .
Позаказная система имеет на практике несколько вариантов:
* контрактный - учет затрат по крупным единицам продукции, производство которых проходит в течение длительного периода времени, с обязательным заключением договоров, когда себестоимость определяется по контракту в целом и отдельным этапам его выполнения;
* поиздельный - учет затрат организуется по каждому наименованию изделий или группе однородных изделий, а себестоимость исчисляется путем деления общих затрат на количество изготовленной продукции данного вида в течение отчетного периода;
* подетальный - учет затрат ведется по конкретным наименованиям изготавливаемых деталей, по сборке деталей в узлы, узлов - в изделия, а себестоимость изделия определяется суммированием себестоимости комплекта деталей и расходов по сборочным работам;
* внутрипроизводственные заказы - затраты обобщают по однородным объектам (единичным), опытным образцам новой техники, экспериментальным изделиям, их себестоимость калькулируется, как правило, по окончании отчетного периода.
Каждый вариант характеризуется особенностями выбора объектов учета затрат, документирования прямых затрат, обобщения и распределения косвенных расходов между готовой продукцией и незавершенным производством, а также между заказами. .
Прямые затраты, как трудовые, так и материальные, могут быть непосредственно отнесены на конкретный вид продукции или услуг; общепроизводственные расходы могут быть распределены по видам продукции только с помощью специальных методов. При списании их расходов часто прибегают к использованию нормативных коэффициентов списания общепроизводственных расходов, устанавливаемых для каждого подразделения или функционирующего объекта обычно на год.
Такие коэффициенты рассчитываются в три этапа:
1) составляют годовой бюджет и план общепроизводственных расходов. Прогнозируемая величина общепроизводственных расходов рассчитывается на основе динамики затрат и предполагаемого объема производства. Эту операцию необходимо выполнить для каждого производственного подразделения на предстоящий отчетный период;
2) выбирают базу распределения общепроизводственных расходов. Для этого определяют связь между общепроизводственными расходами и объемом готовой продукции, используя какой-либо из измерителей производственной деятельности, например, число отработанных часов, сумму начисленной заработной платы производственных рабочих, количество машино-часов. Выбранная база наиболее тесно связывает общепроизводственные расходы и объем выпущенной продукции;
3) прогнозируемую на предстоящий период величину общепроизводственных расходов делят на прогнозируемый объем производства, выраженный в показателе выбранной базы распределения (часы, рубли). В результате этой операции получают нормативный коэффициент общепроизводственных расходов.
Затем общепроизводственные расходы относят на каждый вид продукции с использованием данного коэффициента, для чего фактическое значение показателя базы распределения умножают на нормативный коэффициент. Эта сумма добавляется к затратам материалов и начисленной оплате труда производственных рабочих. В результате получают расчетную производственную себестоимость продукции, в которой только две компоненты фактические - прямые материальные и прямые трудовые затраты, а общепроизводственные расходы учтены на основе нормативного коэффициента. Именно по этой расчетной производственной себестоимости отражают движение продукции по счетам бухгалтерского учета .
Применение позаказного метода калькулирования предопределяет контроль за издержками производства на предприятии и организацию учета в строгом соответствии с установленными подетальными и пооперационными нормами расхода материальных и трудовых ресурсов. Этот контроль призван предотвращать выполнение работ, не предусмотренных технологическим процессом, а также обеспечивать правильность отнесения издержек производства на соответствующие заказы. При позаказном методе учета затрат тщательно распределяется ответственность между всеми исполнителями заказа и руководителями центров ответственности. Особенность учета затрат при позаказном методе - аккумулирование расходов по каждой завершенной партии или заказу в целом, а не за промежуток времени. В течение изготовления заказа в дебет счетов учета затрат на производство: счет 20 "Основное производство", счет 23 "Вспомогательное производство", счет 25 "Общепроизводственные расходы", счет 26 "Общехозяйственные расходы" с кредита счетов учета ресурсов относятся затраты по каждому заказу отдельно с подразделением на прямые, относимые в дебет счетов 20 и 23, и накладные, относимые в дебет собирательно-распределительных счетов 25 и 26, не связанных непосредственно с конкретным заказом, а обусловленных процессом организации, обслуживания производства и управления им.
После завершения выполнения заказа расходы, собранные на счетах 25 и 26, списываются в дебет счетов 20 и 23 и одновременно распределяются между заказами.
Общепроизводственные расходы включают в себестоимость заказа, счета 25 и 26 закрываются; калькулируется полная фактическая себестоимость готового заказа, т.е., суммы фактической производственной себестоимости выполнения заказа переносятся с кредита счета 20 "Основное производство" в дебет счета 43 "Готовая продукция" или счета 90 "Продажи". Далее определяется финансовый результат, конечный итог деятельности, завершающийся прибылью или убытками от выполненного заказа: счет 90-9 "Продажи", субсчет "Прибыль или убытки от продаж" в корреспонденции со счетом 99 "Прибыль и убытки". .
3. ведением в главной книге счета "Основное производство", по дебетовому остатку которого показывается величина незавершенного производства.
Система позаказного учета и калькуляции себестоимости применяется в тех производствах, где затраты материалов на технологические цели, основную заработную плату производственных рабочих и общепроизводственные расходы легко соотнести с выпуском конкретной продукции или выполнением каких-либо услуг.
Организация системы позаказного учета производственных затрат возможна при определенных условиях производства. Главным условием является возможность выделить и индивидуализировать изготовление уникального или выполняемого по специальному заказу изделия или небольшой партии изделий и получить информацию не о средней, а об индивидуальной себестоимости единицы продукции. К производствам с такими условиями относят: строительство, самолето и судостроение, турбостроение, полиграфию, производство мебели, выполнение научно-исследовательских, конструкторских, ремонтных работ, оказание аудиторских и консультационных услуг и другие производства мелкосерийного и индивидуального типа. Кроме того, он широко применяется во вспомогательных производствах, особенно в ремонтных работах.
Индивидуальное производство характеризуется длительным циклом производства с подразделением на узкоспециализированное и широкоспециализированное по отношению к выпускаемой продукции. При этом выпускаются неповторяющиеся или повторяющие непериодически изделия различных размеров -- крупные, средние, мелкие. Продукция в большинстве случаев сложная, состоящая из большого числа наименований деталей, которые проходят в результате своей обработки значительное количество (от 100 и более) операций. Кроме того, к числу особенностей данного типа производства относятся различия в трудоемкости изготовления и обработки деталей, поэтому нарастание объема выпущенной продукции будет происходить в течение отчетного периода интервалами. .
Существенное влияние на выбор системы оперативно-производственного управления оказывает уровень специализации предприятий, когда наряду с профильной продукцией небольшими сериями выпускаются довольно значительные объемы продукции не профильной. Специфика организации ее производства отличается от существующих производственных условий изготовления основной продукции. В этом случае для непрофильной продукции более целесообразен один из рассмотренных вариантов позаказной или комплектной системы несмотря на то, что для основной продукции на этом же предприятии используется другая система оперативно-производственного планирования и учета.
Серийное производство использует уточненные по сравнению с массовым производством методы оперативно-производственного планирования и детализированные по отношению к измерению готовой продукции планово-учетные единицы. Серийное производство характеризуется широкой номенклатурой изделий, состоящих из большого числа деталей, обрабатываемых на специализированном или универсальном оборудовании, снабженное специальной оснасткой.
Массовое производство отличается ограниченной номенклатурой и большим количеством непрерывно изготовляемой в течение значительного времени продукции различных наименований. Движение предметов труда организуется по принципу поточности (постоянное однопредметное, переменное многопредметное).
Непериодичность составления отчетных калькуляций признается всеми исследователями как основной недостаток этой системы. Результаты исполнения заказов рассчитывают не по окончании отчетного периода, а после их завершения. В соответствии с этим и происходят условная оценка деятельности предприятия и сопоставления затрат на выполнение заказа и доходов от его реализации за определенный отчетный период.
Было предпринято несколько попыток устранения недостатков позаказной системы путем разукрупнения заказов. С этой целью к основному внешнему заказу было предложено открывать несколько внутренних заказов на отдельные законченные элементы конструкции производимого изделия.
Калькулирование заказа производят по мере его окончания. Все затраты группируют в карточке набора затрат. До завершения всех работ по заказу, затраты представляют собой незавершенное производство. Себестоимость законченного заказа определяют суммированием затрат.
Сводный учет затрат по заказам организуется по нескольким вариантам с применением:
1. контрольных счетов;
2. раздельного учета;
3. калькуляции себестоимости по контракту. .
Контрольные счета -- система учета, предусматривающая открытие счетов затрат и корреспондирующих с ними счетов в традиционном порядке финансового учета. Аналитические счета затрат представлены карточками набора затрат -- "карточками заказов", на которых обобщаются прямые затраты, косвенные затраты заносятся по истечении отчетного периода по расчетам распределения. Карточку закрывают по мере выполнения всех работ, предусмотренных заказом. Все бухгалтерские записи производят в ведомостях, итоги переносят в счета главной книги.
Раздельный учет -- система учета, предусматривающая отдельное открытие счетов в управленческом и финансовом учете, при этом в счетах затрат не делают записей о финансовых операциях. Подобный вариант предусматривает дублирование записей в двух видах учета.
Калькуляция себестоимости по контракту -- система учета и калькулирования крупных изделий с длительным циклом производства. Контрактом предусматриваются промежуточные выплаты производителю по этапам за выполненные работы. Сумма платежей определяется стоимостью реализованных работ, подтвержденных актом заказчика. По мере поступления платежей определяют затраты, которые необходимо включить в себестоимость реализованной продукции для расчета прибыли за данный период. Здесь же определяется величина неистекших издержек, т.е. себестоимость незавершенных и не сданных заказчику работ.
При использовании системы калькулирования по контракту рекомендуется придерживаться установленных для этой системы следующих принципов.
Не рассчитывать прибыль на ранних этапах выполнения контракта в силу низкой достоверности оценки доходов и затрат.
Проявлять осмотрительность -- убытки, выявленные в отчетном периоде, должны быть отнесены к себестоимости реализованных работ этого же периода. Если ожидаются убытки, то их сумма включается в себестоимость реализованной продукции после того, как установлена вероятность убытков. Например, создается резерв на оплату отпусков рабочих и начислений, связанных с оплатой отпускных сумм.
Быть осмотрительным при значительных затратах на контракт, выполненный в пределах 35--85%. Прибыль на дату отчета рассчитывают по формуле:
Таким образом, система позаказного учета и калькуляции себестоимости характеризуется:
1. концентрацией данных о расходах и отнесением затрат на отдельные виды работ или серии готовой продукции;
2. изменением величины затрат по каждой завершенной партии, а не за промежуток времени;
3. ведением в главной книге счета "Основное производство", по дебетовому остатку которого показывается величина незавершенного производства. .
На счете 20 "Основное производство" организуется аналитический учет по каждому заказу. Прямые материалы и прямой труд относятся непосредственно на конкретный вид работ, списываются и отражаются по дебету счета 20 "Основное производство", затраты, прямо не прослеживаемые, такие как заводские накладные расходы, относят на отдельные работы с использованием заданной ставки (распределения) накладных расходов.
Расчет ставки распределения косвенных расходов (бюджетной ставки) выполняется накануне наступающего отчетного периода в три этапа:
1. Оцениваются косвенные расходы предстоящего периода.
2. Выбирается база для распределения косвенных расходов между отдельными производственными заказами, и прогнозируется ее величина. Под базой понимается какой-либо технико-экономический показатель, который наиболее точно увязывает косвенные расходы с объемом готовой продукции. База для распределения косвенных расходов выбирается предприятием самостоятельно.
3. Рассчитывается бюджетная ставка путем деления суммы прогнозируемых косвенных расходов на ожидаемую величину базового показателя. .
Применение отнесенной ставки накладных расходов необходимо при сезонных колебаниях деловой активности, тогда можно вывести баллы, близкие по значениям показателям удельной себестоимости. Если же применить фактические величины накладных расходов, то в силу сезонного характера деловой активности месячные показатели удельной себестоимости могут получиться искаженными.
То, что один и тот же продукт в один месяц учитывается по одной ставке заводских накладных расходов, а во второй - по другой, не является логичным. Эта разница в ставках накладных расходов не отражает месячные, нормальные условия производства. Средняя месячная норма, определяемая расходами, исходя из годового объема производства, более точно, чем фактические месячные показатели, отражает типичный характер отношений между полными заводскими накладными расходами и объемом производства.
Степень готовности изделия, используемая для определения ставки заводских накладных расходов, в разных функциональных подразделениях разная. Это зависит от того, какой вид затрат наиболее соответствует действительности на данном производстве и какова, связанная с этим динамика затрат. В одном подразделении для определения коэффициента использования, целесообразно исходить из прямых трудозатрат в человеко-часах, в другом имеет смысл опираться на показатель в машино-часах как наиболее характерный для данного производства. Сравнение отнесенных накладных расходов с фактическими, позволяет определить в каких случаях в течение года на производственную себестоимость было отнесено слишком мало накладных расходов (недопоглощенные накладные расходы), а в каких слишком много (избыточно поглощенные заводские расходы).
Формулы недопоглощенных и избыточно поглощенных заводских накладных расходов выглядят следующим образом:
В конце года разница между фактически отнесенными накладными расходами и отнесенными накладными расходами, если она существует и несущественна, исчерпывается в себестоимости реализованной продукции. Если же эта разница существенна, то тогда затраты на незавершенное производство, себестоимость готовой и реализованной продукции на конец года корректируются, соответственно в единицах продукции или денежных единицах, пропорционально величине отклонения фактических накладных расходов от распределенных.
При частичном выполнении заказов и сдачи их заказчикам частичный выпуск оценивают по плановой себестоимости данного заказа или по фактической себестоимости ранее выполненных заказов с учетом изменений в их конструкции, технологии, условиях производства. В обоих случаях допускается условность оценки частичного выпуска заказа и незавершенного производства.
Законченные работы по заказу оформляют документами на приемку произведенной продукции или выполненных работ (актами, ведомостями и др.). В индивидуальных производствах себестоимость произведенной продукции определяют суммированием затрат по статьям калькуляции. В мелкосерийном производстве фактическую себестоимость единицы продукции исчисляют делением общей суммы затрат на количество выработанных изделий.
По окончании заказа фактические затраты по каждой статье калькуляции сравнивают с плановыми, выявляют отклонения по ним и выясняют причины и виновников отклонений для принятия решений по снижению себестоимости продукции (работ, услуг) на будущие периоды.
Последующий (после выполнения заказа) контроль за затратами при позаказном методе не всегда дает должный эффект. Поэтому главной задачей при позаказном методе является повышение оперативности контроля за прямыми затратами, что возможно при внедрении основных элементов нормативного метода учета затрат (учета затрат по нормам и отклонений от норм) по всем операциям и работам осуществляемых заказов. .
Объект калькулирования при данном методе - отдельный производственный заказ. Он выдается (открывается) на заранее известное количество изделий (продукции) и предназначен, как правило, для конкретного заказчика, потребителя, получателя.
Непременное условие применения позаказного варианта - заведение на каждый заказ карточки регистрации. В ней отражают прямые и косвенные расходы, связанные с исполнением заказа (договора). По окончании изготовления изделия или выполнения работы заказ закрывают и составляют отчетную калькуляцию. По выполненным заказам оформляют документы на приемку произведенной продукции (ведомости). Фактическая себестоимость изделий, изготавливаемых по заказу, определяется после его выполнения. До этого все относящиеся к нему затраты считаются незавершенным производством. То есть готовую продукцию выпускает только последний в цепочке цех. А затраты при позаказном методе формируют по каждому завершенному заказу, а не за промежуток времени. Себестоимость единицы продукции рассчитывают так: сумму затрат, накопленную по отдельному заказу, делят на количество продукции (работ, услуг), изготовленной в рамках данного заказа. >|При сдаче продукции заказчику или на склад частями до завершения заказа ее оценивают по плановой или фактической себестоимости однородных изделий, выпускавшихся ранее. С учетом изменений в их конструкции, технологии и условиях производства.|<
Учет затрат
Затраты, которые собирают по каждому заказу, подразделяются на прямые и косвенные.
Прямые расходы
Прямые затраты относятся непосредственно на изготавливаемую продукцию, выполняемые заказы, договоры, услуги и т. д. Состав сформированных на счете 20 прямых расходов зависит от вида деятельности, вида производства, его структуры и других факторов. При использовании данного метода на счете 20, как правило, открывают субсчета под определенные заказы, которым присваивают свой шифр. И на аналитических счетах последовательно нарастающим итогом собирают все фактические затраты. Внутри заказа расходы группируют по элементам затрат. Обычно к основным статьям прямых расходов относят:
Сырье и материалы за минусом возвратных отходов;
Зарплату производственных рабочих или исполнителей проектов, а также страховые взносы, начисленные на нее;
Стоимость спецоборудования;
Услуги соисполнителей и субподрядчиков.
Прямые затраты по отдельным заказам бухгалтер учитывает на основании первичных документов, в которых также обязательно должен быть указан соответствующий шифр.
Данные по материальным затратам для калькулирования себестоимости берут из требований на отпуск материалов. Иногда для того, чтобы выделить материалы, которые используются при выполнении конкретного заказа (или же для определения заказа внутри завода), используют идентификационные бирки.
Для учета сумм по трудовым затратам можно использовать рабочие талоны, табели учета рабочего времени и ведомости начисления зарплаты. Эти формы должны содержать следующие показатели: дату совершения работы, описание производимой операции, количество отработанных часов и расценки за труд.
Косвенные расходы
Расходы, которые не могут быть непосредственно отнесены на конкретный заказ, при данном методе учета относят к косвенным накладным затратам. Они составляют значительную часть расходов и подразделяются, как правило, на две группы: общепроизводственные (учитывают на счете 25) и общехозяйственные (отражают на счете 26). Их распределяют по заказам согласно принятой базе.
Таким образом, необходимо сначала выбрать базу для распределения (это может быть оплата труда производственного персонала, основные материалы при изготовлении этой партии продукции и т. д.). Затем рассчитать ставку распределения путем деления суммы косвенных затрат на величину базы распределения.
И наконец, определить сумму косвенных затрат.
В бухучете возможно два варианта калькулирования себестоимости продукции: по полной и неполной производственной себестоимости. В первом случае накладные расходы распределяют по заказам и списывают в конце месяца:
ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 25 (26)
Списаны общепроизводственные и общехозяйственные расходы на стоимость заказа.
При расчете неполной производственной себестоимости общехозяйственные расходы в конце месяца включают в себестоимость продаж:
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 26
Отражено списание общехозяйственных расходов.
Если же реализации в данном месяце не было, то общехозяйственные расходы относят на расходы будущих периодов:
ДЕБЕТ 97 КРЕДИТ 26
Списаны общехозяйственные расходы.
Второй вариант сближает бухгалтерский и налоговый учет.
В бухгалтерской учетной политике необходимо утвердить способ распределения накладных расходов. При его выборе лучше руководствоваться отраслевыми положениями (если они утверждены). Также там должен быть прописан порядок списания общехозяйственных расходов.
Достоинства и недостатки метода
Среди достоинств метода можно выделить то, что он предоставляет возможность сопоставления затрат между заказами. А это позволяет выявлять наиболее рентабельные. Среди недостатков - низкий уровень оперативного контроля над затратами. Ведь отдельные виды расходов не распределяются четко между заказами. >|В данном случае практически невозможно провести инвентаризацию незавершенного производства.|<
Пример.
ООО «Дизайн» в сентябре месяце выпустило 20 комплектов штор и 30 покрывал. Прямые затраты на выпуск 20 комплектов штор составили 10 000 руб., а 30 покрывал - 7500 руб. Косвенные расходы, сформированные по счету 26, за этот месяц составили 26 000 руб. Для удобства расчета предположим, что общество больше ничего в этом месяце не выпускало и «незавершенки» у него в работе нет.
Определим полную производственную себестоимость продукции и распределим косвенные расходы двумя способами.
Вариант 1. За базу распределения примем прямые расходы.
Тогда сумма косвенных затрат, учитываемая в себестоимости:
Штор - 14 857,14 руб. (26 000 Ч 10 000: (10 000 + 7500));
Покрывал - 11 142,86 руб. (26 000 Ч 7500 / (10 000 + 7500)).
Себестоимость единицы продукции по видам равна:
Комплекта штор - 1242, 86 руб. ((10 000 руб. + 14 857,14 руб.) : 20 шт.);
Покрывала - 621,43 руб. ((7500 руб. + 11 142,86 руб.) : 30 шт.).
Вариант 2. Распределим косвенные расходы равномерно на единицу продукции.
Косвенные расходы, учитываемые в себестоимости:
Штор - 10 400 руб. (26 000 руб. Ч 20 шт. / (20 шт. + 30 шт.));
Покрывал - 15 600 руб. (26 000 руб. Ч 30 шт. / (20 шт. + 30 шт.)).
Себестоимость единицы продукции по видам составила:
Комплекта штор - 1020 руб. ((10 000 руб. + 10 400 руб.) : 20 шт.);
Покрывала - 770 руб. ((7500 руб.+15 600 руб.) / 30 шт.).
Важно запомнить
Выбор метода калькулирования себестоимости продукции необходимо закрепить в бухгалтерской учетной политике предприятия. Составить этот важный документ поможет сервис «Учетная политика 2011».
